Najczęściej popełniane błędy przy sporządzaniu rocznego sprawozdania finansowego

Wskazane nieprawidłowości nie są katalogiem zamkniętym – autor jedynie w niewielkiej części wskazał niektóre z nieprawidłowości powtarzających się wielokrotnie, z którymi spotkał się w trakcie wykonywania zawodu, biegłego rewidenta.

Aktywa

Obszar, którego dotyczą błędy Rodzaj popełnianego błędu Skutki w prawie bilansowym

Najczęściej mikro i małe jednostki w rozumieniu ustawy o rachunkowości, ale także jednostki większe, które nie są poddawane pod ustawowe badanie sprawozdań finansowych

  • Prowadzenie ksiąg rachunkowych z typowym nastawieniem na zgodność z ustawami podatkowymi bez uwzględnienia nadrzędnych zasad rachunkowości.
  • Brak zamykania ksiąg rachunkowych w terminach określonych ustawą o rachunkowości – 3 miesiące od zakończenia roku obrotowego.
  • Prowadzenie z opóźnieniem normalnych księgowań po 31 marca, co wskazuje na istotne naruszenie prawa
  • Sporządzanie sprawozdań finansowych po okresie ustalonym przez ustawę o rachunkowości
  • Składanie do KRS sprawozdań po terminie określonym przez KSH
  • Opóźnione składanie stosownych dokumentów do organów podatkowych związanych z zakończeniem roku.
Brak w takiej sytuacji szczególnie, gdy jednostka sporządza sprawozdanie finansowe wg załącznika nr 1 przedstawienia prawidłowej analizy finansowej i wskaźników finansowych, a w konsekwencji doprowadzenie do takiego stanu rachunkowości, w którym nie będzie uwidoczniona ewentualna upadłość we właściwym czasie, co skutkować może osobistą odpowiedzialnością kierownika jednostki, w tym także odpowiedzialność karną.
Aktywa trwałe i aktywa obrotowe Brak przeprowadzania okresowych spisów z natury w okresach przewidzianych przez ustawę o rachunkowości
Inwentaryzacje
  • Brak prawidłowego przeprowadzania spisów,
  • brak przeszkolenia zespołów spisowych oraz
  • brak wyceny spisów, a także porównania z księgami i brak ujęcia różnic remanentowych w księgach rachunkowych.
  • Brak poprawności przeprowadzonych kompensat pomiędzy podobnymi pozycjami zapasów. Często dokonuje się kompensat zbiorczych wartości nadwyżek i niedoborów i to różnych grup składników majątkowych, co narusza dobre praktyki i zwyczaje.
  • Brak dochodzenia odszkodowań od osób odpowiedzialnych materialnie, a często także brak powierzania osobom odpowiedzialności materialnej za powierzone mienie.
  • Brak wysyłania potwierdzeń sald, co do należności, a otrzymane potwierdzenia sald od kontrahentów nie są porównywane prze dział księgowości wyjaśniane i korygowane w przypadku ich niezgodności
Brak przeprowadzenia spisu z natury oraz porównania z księgami może mieć wpływ na zawyżenie lub zaniżenie pozycji aktywów, a tym samym może mieć wpływ na wartość zysku lub straty. W sytuacjach niskiego poziomu kapitału własnego może mieć wpływ na opóźnienie złożenia wniosku o upadłość, a to oznacza brak ochrony kierownictwa jednostki przed odpowiedzialnością osobistą wobec wierzycieli nawet w sytuacji, gdy prowadzącym księgi jest spółka prawa handlowego.
Brak zgodności syntetyki z analitykami poszczególnych grup kont księgowych i to często na istotne pozycje sprawozdania finansowego

Najczęściej spotykane niezgodności dotyczą:

  • Środków trwałych, w tym także brak zgodności pomiędzy grupami KRŚT z grupami wykazywanymi zbiorczo w bilansie
  • Zapasy magazynowe nieuzgadniane z syntetyką, wykazujące albo ujemne pozycje zapasów, albo całe składy magazynowe, jako wartości ujemne.
  • Brak zgodności kont rozrachunków z syntetyką, gdy analityki prowadzone są w oddzielnych poza syntetyką zbiorach
  • Środki pieniężne – brak zgodności wyciągów bankowych z saldami kont rachunków bankowych,
  • Brak potwierdzania sald rozrachunków zagranicznych, w tym także sald kont rachunków bankowych znajdujących się w bankach zagranicznych
Może wywierać wpływ na wynik finansowy i w konsekwencji jw.
Środki trwałe oraz amortyzacja
  • Błędnie przypisane nr KRŚT na podstawie głównej grupy rodzajowej środka trwałego bez dokładnego określenia szczegółowej grupy, co skutkuje przypisaniem niewłaściwej stawki amortyzacji, a to wpływa na błędną amortyzację.
  • Wadliwie przypisywane i rozdzielane koszty aktów notarialnych pomiędzy poszczególne środki trwałe będące składnikami majątku tego aktu.
  • Brak wyodrębniania w treści aktów notarialnych gruntów, które zawyżają wartość budynków lub nakładów inwestycyjnych, co skutkuje ostatecznie nieprawidłowymi odpisami amortyzacyjnymi gruntów
  • Brak właściwych stawek amortyzacyjnych wg ekonomicznego okresu przydatności do celów ustawy o rachunkowości w jednostkach objętych ustawowym badaniem sprawozdań finansowych
  • Brak stosowania metody amortyzowania wg wartości rezydualnej, nieraz ma to ekonomiczne uzasadnienie.

Zniekształcenie wartości netto środków trwałych oraz wpływ na zniekształcenie wyniku finansowego.

Amortyzacja wg metody rezydualnej szczególnie w dużych jednostkach zakłada równomierne obciążanie amortyzacją kosztów i brak istotnego zniekształcenia wyniku na moment sprzedaży środka trwałego.

Wadliwie prezentowane aktywa w drodze ich zawyżania

Przez aktywa należy rozumieć składniki majątkowe, które w przyszłości mogą przynosić korzyści ekonomiczne. Stąd jednostki sporządzające sprawozdanie finansowe dość powszechnie wadliwie wykazują zawyżone wartości, gdyż nie dokonują odpisów aktualizacyjnych najczęściej do takich pozycji jak:

  • Środki trwałe w stosunku, do których nie można oczekiwać, że przyniosą one korzyści w wysokości danego składnika
  • Inwestycje rozpoczęte w stosunku, do których np. 2-3 i więcej lat nie poniesiono żadnych nakładów, co wskazywać może, że nakłady te nie przyniosą korzyści ekonomicznych, brak uregulowań w polityce rachunkowości zasad dokonywania odpisów.
  • Udziały, które znajdują się w podmiotach generujących od dłuższego czasu straty, lub od których podmiot nie może oczekiwać dywidend itp., brak możliwości uzyskania sprawozdania finansowego od podmiotu, w którym ulokowano udziały
  • Brak między innymi aktualizacji należności przeterminowanych lub nieprzeterminowanych o znacznym stopniu prawdopodobieństwa nieściągalności (art. 35b ust.1 pkt.5).
  • Zapasy, które nie rokują sprzedaży, lub sprzedaż nastąpi w cenach niższych od cen zakupu, lub kosztu wytworzenia
Jak w pkt przy INWENTARYZACJA
Środki pieniężne
  • Brak zweryfikowania salda i jego poprawności a salda ciągnące się latami zostają przedawnione w stosunku do osób zawłaszczających gotówkę, lub pozostawione są błędne księgowania na okresy lat następnych
  • Składanie podpisów pod inwentaryzacjami niepotwierdzającymi faktycznych stanów środków pieniężnych w kasie, co stanowi przestępstwo przeciwko treści dokumentów,
Nieprawidłowe wskazanie wyniku finansowego, a w skrajnych przypadkach tolerowanie zawłaszczania majątku
Rozliczenia międzyokresowe kosztów
  • Brak weryfikacji w zakresie poprawności salda, – jaka wartość może być odniesiona na miesiące po okresie sprawozdawczym – brak weryfikacji z terminami wynikającymi z dokumentów ubezpieczeń lub też innymi dokumentami.
Może mieć wpływ na wynik finansowy danego okresu a także wpływach na zniekształcenie wyniku podatkowego

Pasywa

Obszar, którego dotyczą błędy Rodzaj popełnianego błędu Skutki w prawie bilansowym
Kapitały
  • Brak zgodności kapitału podstawowego z kapitałem wykazanym w KRS
  • Brak stosownej dokumentacji do kapitału z przeszacowania środków trwałych – zagadnienie dotyczy urzędowego przeszacowania środków trwałych z roku 1995
  • Brak wniesienia kapitału podstawowego, pomimo złożenia oświadczenia do KRS, że zostały kapitały wniesione, wadliwe składanie weksli, fikcyjne stany kasy, wpłacanie kapitału, który natychmiast jest wypłacany, jako zaliczka, z której udziałowiec/zarząd nie rozlicza się od lat, lub wypisywana zaliczka, które jest nierozliczone od wielu lat. Sytuacje takie wskazują na popełnienie przestępstwa, także z tytułu poświadczenia nieprawdy i odpowiedzialność ponosi zarząd spółki w przypadku ujawnienia takiej sytuacji.
Niewłaściwy poziom faktycznego stanu kapitałów.
Rezerwy
  • Brak wykazywania lub wykazywanie w zaniżonej wartości rezerw pracowniczych, niewłaściwe dyskonta, prognozowany wzrost wynagrodzeń, niewłaściwie przyjęte wskaźniki prawdopodobieństwa wypłaty odpraw emerytalnych, nagród jubileuszowych, rezerw pracowniczych czy też wreszcie odszkodowań dotyczących z tytułu śmierci.
  • Brak ustalenia wskaźnika poziomu istotności, przez co podmioty bezpodstawnie przyjmują brak konieczności ustalenia ww. rezerw.
  • Brak tworzenia rezerw na naprawy gwarancyjne oraz niewłaściwie dokonywanie ich rozwiązywania
Ryzko zawyżenia lub zaniżenia rezerw mających wpływa na wynik bilansowy
Zobowiązania
  • Brak rozdzielenia zobowiązań na krótkoterminowe (termin spłaty do 12 m-cy od dnia bilansowego i na długoterminowe pow. 12 m-cy od dnia bilansowego w stosunku do:

    • Kredytów i pożyczek
    • Umów leasingowych i dzierżawy
  • Ukrywanie zobowiązań w drodze celowego ich nieujawniania w księgach rachunkowych, poprzez zwroty do dostawców faktur za usługi podnosząc zarzuty złej jakości, zakresu wykonanych prac, zastosowania zawyżonych cen itp.
  • Brak wykazywania w księgach rachunkowych zobowiązań z tytułu leasingu środków trwałych, a wykazywanie ponoszenie wyłącznie rat dzierżawy przy jednoczesnym ukrywaniu umów leasingu przez obie strony, w celu nie wykazywania stanu zobowiązań, które przy emisji obligacji mogą skutkować wadliwością wskaźników zadłużeniowych, uniemożliwiających np. dalsze emisje obligacji.

Wadliwe wykazywanie zobowiązań krótkoterminowych i długoterminowych ma wpływ na analizę finansową i zniekształcenie oceny spłaty zobowiązań.

W przypadku nieprawidłowości związanych z ukrywaniem umów leasingu może w przypadku ujawnienia takiego procederu skutkować odpowiedzialnością karną szczególnie, gdy dojdzie do upadłości i pokrzywdzenia wierzycieli w tym także obligatariuszy.

Przychody przyszłych okresów
  • Brak prowadzenia analityki na poszczególne zaliczki wg kontrahentów
  • Brak bieżące rozliczania przychodów przyszłych okresów, gdy dostawa jest zrealizowana
  • Ekstremalnie wykazywanie błędnego salda w pasywach ze znakiem minus, w drodze mylenia zapisów z kontem rozliczeń międzyokresowych kosztów – czynnych
Niewłaściwe salda przychodów przyszłych okresów może mieć związek z zawyżaniem/zaniżaniem wyniku finansowego, złą prezentacją danych w informacji dodatkowej oraz sprawozdaniu finansowym.

Rachunek zysków i strat

Obszar, którego dotyczą błędy Rodzaj popełnianego błędu Skutki w prawie bilansowym
RZiS
  • Wadliwe kwalifikacje wydatków do przypadkowych pozycji kosztów rodzajowych
  • Nieprawidłowości przy kwalifikacji kosztów rodzajowych z pozostałymi kosztami operacyjnymi lub kosztami finansowymi
  • Brak stosowania dla pozycji kosztów pozaoperacyjnych oraz w zakresie kosztów/przychodów finansowych prezentowania wyniku, jako per salda
  • Brak właściwego systemowego wyodrębniania kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów oraz przychodów niebędących podstawą opodatkowania do właściwego ustalenia podstawy opodatkowania
Niewłaściwie kwalifikowane koszty –brak zachowania porównywalności i trwałości zasad polityki rachunkowości.

Wprowadzenie do sprawozdania i informacja dodatkowa

Obszar, którego dotyczą błędy Rodzaj popełnianego błędu Skutki w prawie bilansowym
Wprowadzenie do sprawozdania
  • Brak lub niewystarczająco opisane zasady wyceny i prezentacji istotnych pozycji sprawozdania finansowego, pominięcie elementów wskazujących na zasadę kontynuacji działalności w okresie następnym po dacie sporządzenia sprawozdania działalności
Brak stosownego zapisu w przypadku składania do KRS może skutkować zwrotem do uzupełnienia dokumentów. Naruszenie zasady rachunkowości dot. Zakresu informacji wykazanych w SF wg art. 45 uor ust.1, 2 pkt.3., oraz art. 48
Informacja dodatkowa (Noty objaśniające)
  • Pomijanie istotnych pozycji w zakresie objaśnień wymaganych ustawą o rachunkowości, co wskazuje na naruszenie zasad rachunkowości i brak przedstawiania rzetelnego obrazu jednostki jej sytuacji finansowej i majątkowej.
Może być podstawą wskazania przez biegłego rewidenta braku spełnienia wymogów ustawowych w zakresie Informacji dodatkowych. W sytuacji braku uzupełnienia danych przez podmiot badany, biegły rewident w zależności od dokonanej oceny może wydać inne sprawozdanie o badaniu SF aniżeli bez modyfikacji.

Opracowanie własne: Henryk Jankowiak Biegły rewident 6409